ArabJAdmin المجلة العربية للإدارة 1110-5453 المنظمة العربية للتنمية الإدارية 04_1738_1110-5453_v45_i06_p049 10.21608/aja.2024.330267.1738 توفر مقومات تطبيق المحاسبة القضائية وأثرها على فعالية المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد في القطاع العام السعودي Availability of Forensic Accounting Requirements and Its Impact on the Effectiveness of Internal Auditing in Combating Corruption in the Saudi Public Sector الشمري جوهره بنت بشير باحثة في المحاسبة العمير محمد بن أحمد أستاذ مساعد في قسم المحاسبة قسم المحاسبة كلية إدارة الأعمال، جامعة الملك فيصل المملكة العربية السعودية 2024 12 2025 12 45 6 49 68 2024 10 2024 12 حقوق النشر محفوظة للمجلة العربية للإدارة. الملخص

تمثلت مشكلة الدراسة في تزايد عدد حالات الفساد في القطاع العام؛ لذلك هدفت هذه الدراسة إلى بحث أثر توفر مقومات تطبيق المحاسبة القضائية وأثرها على فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد في القطاع العام السعودي. ولتحقيق هذا الهدف؛ تم الاعتماد على المنهجية الكمية الوصفية باستخدام أداة الاستبانة التي تم نشرها على العاملين في وحدات المراجعة الداخلية في القطاع العام السعودي.

أشارت النتائج إلى أن توفر مقومات تطبيق المحاسبة القضائية يؤثر في فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد في القطاع العام السعودي. واختُتمت الدراسة بعدد من التوصيات حول أهمية توفير دورات تدريبية للتعريف بالمحاسبة القضائية، وضرورة إصدار دليل إجرائي لتصويب إجراءات عمل المحاسبة القضائية لتنظيم أعمالها، وإجراء المزيد من الدراسات التي تبحث في تعزيز دور المحاسبة القضائية وعلاقتها بالمراجعة الداخلية ومكافحة الفساد.

الكلمات المفتاحية المراجعة الداخلية المحاسبة القضائية القطاع العام الفساد ABSTRACT

The study problem lies in the increasing number of corruption cases in the public sector. Therefore, this study aimed to investigate the impact of the availability of forensic accounting application elements and their impact on the effectiveness of internal audit units in combating corruption in the Saudi public sector. To achieve this goal, the study relied on a quantitative descriptive methodology using a questionnaire distributed to employees working in internal audit units in the Saudi public sector.

The results indicated that the availability of forensic accounting application elements affects the effectiveness of internal audit units in combating corruption in the Saudi public sector. The study concluded with several recommendations regarding the importance of providing training courses to introduce forensic accounting, the need to issue a procedural guide to correct forensic accounting work procedures to organize its activities, and to conduct further studies that examine the enhancement of the role of forensic accounting and its relationship with internal auditing and combating corruption.

Keywords Internal auditing Forensic accounting Public sector Corruption 1. المقدمة

إن لظاهرة الفساد آثارًا سلبية خطيرة على كافة الأصعدة، سواء كانت اجتماعية، أو اقتصادية، أو سياسية؛ ولذلك قام العديد من الباحثين والمؤسسات المهنية على مستوى العالم بمحاولة إيجاد الوسائل والأدوات المناسبة من أجل محاربة الفساد. ومن أبرز تلك الجهود ما قامت به «المنظمة الدولية لأجهزة الرقابة العليا» (INTOSAI) بإصدارها دليل تدقيق مكافحة الفساد (ISSAI 5700)، والذي اعتبر بدوره أن أي برنامج مكافحة فساد من الواجب أن يركز على ثلاثة عناصر هي: الوقاية، والكشف، والرد على الفعل (المنظمة الدولية لأجهزة الرقابة العليا، 2016).

وقد اعتبر الدليل أن نظام الرقابة الداخلية مكون رئيس لعنصر الوقاية من الفساد، حيث يُعد أحد الأركان الرئيسة التي تلعب دورًا محوريًا في محاربة الفساد. حيث تشير الدراسات إلى أن نظام الرقابة الداخلية يُعد خط الدفاع الأول عن أصول المؤسسات في مواجهة المحتالين واكتشاف عمليات الفساد، كما يعمل على ضمان مصداقية التقارير المالية والإدارية، وضمان الالتزام بالقوانين والتعليمات المحاسبية والمالية الهادفة لحماية أصول المؤسسات ولسير العمل فيها (مشكور، والشرع، وعبد عباس، 2017).

وأشار الدليل كذلك إلى أن عملية التدقيق تُعد الركن الأساسي في الكشف عن حالات الفساد، ولكن على الرغم من امتلاك المدققين والمؤسسات الرقابية قدرات تمكنها من الكشف عن الغش والأخطاء في القوائم المالية؛ إلا أنه بسبب ظروف معينة، تحدث حالات أخطاء أو غش لا يتمكن المدقق من اكتشافها؛ بسبب طبيعة العمل والقوانين والإجراءات. لذلك أصبح من الضروري البحث عن أساليب حديثة للكشف عن هذه الأخطاء، والتي قد يترتب عليها جنايات تستدعي اللجوء إلى المحاكم، مما يتطلب وجود محاسب مؤهل يتمتع بمهارات قانونية ومحاسبية وتدقيقية؛ لكي يصبح قادرًا على مساعدة القضاء في تحقيق العدالة.

تطور هذا المفهوم في السنوات الأخيرة ليصبح ما يُعرف بـ «المحاسبة القضائية» (دعاس، 2016). وقد أثبتت الأدلة أن المحاسبة القضائية ليست مفهومًا جديدًا بالكامل، بل كانت موجودة بصور مختلفة عبر التاريخ، إلا أن السنوات الأخيرة شهدت نموًا سريعًا لمجال المحاسبة القضائية كمجال متخصص يجمع بين المحاسبة والتدقيق والتحقيق لدعم إجراءات التقاضي وكشف جرائم الفساد.

 2. المحاسبة القضائية: المفهوم والمقومات 2.1 تطور المحاسبة القضائية

شهدت السنوات الأخيرة نموًا سريعًا لمفهوم المحاسبة القضائية (Accounting Forensic)، حيث تبيّن أنه من أهم الوسائل المناسبة لمحاربة الفساد المالي والإداري؛ لأنها أداة شاملة للتدقيق والتحري والتحقيق في قضايا الفساد المالي والإداري والادعاءات في الجرائم المالية المتعلقة بالغش والاحتيال وسوء استخدام التشريعات والقوانين (Singleton et al., 2010; 2006).

تاريخيًا، أشير إلى أن المحاسبين الذين أوكلت إليهم مهمات جرد الحبوب والذهب والموجودات الأخرى الخاصة بالفراعنة في مصر القديمة كانوا «عيون وآذان الفراعنة»، كما وثّق Snell في 1721م قضايا فساد كبيرة. وفي القرن التاسع عشر، برزت حالات اعتمدت على خبرة المحاسبين في المحاكم، واعتُبر Charles Snell أول محاسب قضائي في التاريخ وفق Crumbley (2006).

في عام 1946م نشر Maurice Peloubet مقالته حول «المحاسبة القضائية ومكانها في اقتصاد اليوم»، ثم صدر كتاب Dykeman عام 1982 بعنوان «المحاسبة القضائية وشهادة الخبرة» (حبيب، 2020). وفي البيئة العربية، صدر كتاب توفيق أبو علم ومحمد عبد المعطي في 1950 بعنوان «المحاسبة أمام القضاء»، ثم المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين (AICPA) أصدر في 1986 دليل الممارسة رقم (7) الذي حدد مجالات خدمات المحاسبة القضائية، وتأسس المجلس الأمريكي للمحاسبين القضائيين في 1997، كما ظهرت أول مجلة متخصصة في المحاسبة القضائية في بداية الألفية الجديدة (الجليلي، 2012؛ السيِّسي، 2006).

تُعرّف المحاسبة القضائية بوصفها فرعًا من فروع المحاسبة، يدمج علم ومهارات المحاسبة والتدقيق والتحقيق؛ بهدف الكشف عن المشكلات الاقتصادية، وتكوين الآراء في التحقيقات القانونية، ودعم عمليات التقاضي والمحاسبة الاستقصائية (Weygandt et al., 2012؛ الخالدي، 2014).

 2.2 مقومات المحاسبة القضائية

تُعد عملية تقييم المقومات المتوافرة الخطوة الأولى في سلسلة الإجراءات التطويرية لأي مهنة، ومنها مهنة المحاسبة القضائية، لضمان انطلاق عملية التطوير من أساس متين يحدد نقاط الضعف ونقاط القوة (شعبان وشاهين، 2015). وتشمل مقومات المحاسبة القضائية ثلاثة محاور رئيسة:

2.2.1 المقومات العلمية

نجاح تطبيق المحاسبة القضائية يعتمد على استيفاء مقوماتها العلمية، وأساسها التعليم الأكاديمي الرسمي (Leauanae & Rasmussen, 2004). تشمل التخصصات المطلوبة: المحاسبة، التمويل، القانون، إضافة إلى معارف في علم النفس، وعلم الجريمة، وعلوم الحاسب وتقنية المعلومات؛ لأن مهمة المحاسب القضائي هي الكشف عن الاحتيال والفساد بمختلف أنواعه ومصادره (Akenbor & Okoye, 2009).

 2.2.2 المقومات البيئية

تتكون من: البيئة الاقتصادية، والبيئة الثقافية، والقوانين والتشريعات. تشير البيئة الاقتصادية إلى استقرار الأوضاع الاقتصادية، وحجم السوق، وسياسات التحرر الاقتصادي والخصخصة، والنظام الضريبي، ودرجة المنافسة، إضافة لمعدلات التضخم والبطالة والنمو الاقتصادي (خضير وموفق، 2010؛ دراجي، 2005).

أما البيئة الثقافية فهي الثقافة السائدة لدى أفراد المجتمع، وتتعلق بمدى تقبل الأفراد للتقنيات الحديثة في العمل، وتصوّرهم لمهنة المحاسبة، وما يرتبط بفجوة التوقعات بين مستخدمي القوائم المالية والمدققين، والتي تُعد من أسباب بروز المحاسبة القضائية (غنيم، 2014؛ نور الدين والصالح، 2010).

وتتمثل القوانين والتشريعات في الأنظمة التي تصدر عن الجهات المسؤولة لإدارة المجتمع وتنظيم المهن، حيث يُعد تنظيم المهنة من خلال قوانين واضحة خطوة أساسية لتمكينها من أداء مهامها، ومن بينها مهنة المحاسبة القضائية (المدحجي، 2010؛ شعبان وشاهين، 2015).

 2.2.3 المهارات والخبرات العملية

تحتاج ممارسة المحاسبة القضائية إلى مجموعة من المهارات والقدرات المعرفية والعملية، من بينها خلفية محاسبية قوية، ومعرفة دقيقة بالمراجعة وتقييم المخاطر واكتشاف الاحتيال، وفهم النظام القانوني، ومهارات اتصال كتابية وشفوية عالية، والقدرة على إجراء المقابلات واستخلاص المعلومات من غير المتعاونين (McGuire et al., 2006؛ السيد، 2021).

كما ينبغي أن يمتلك المحاسب القضائي قدرة على استخدام الأدوات التقنية في تتبع المعلومات، ومعرفة عميقة بالنظم المحاسبية الإلكترونية، وبمظاهر وأنواع الاحتيال كالفساد، واختلاس الأصول، وغسيل الأموال، والرشوة، إضافة إلى مهارات في تصميم أنظمة رقابة داخلية فعالة (Ramaswamy, 2005).

يلعب التدريب دورًا أساسيًا في إعداد المحاسب القضائي وتأهيله، وتمكينه من إعداد تقارير فنية متوافقة مع متطلبات الإثبات أمام القضاء (CEA, 2013؛ Crumbley, 2004).

 3. المراجعة الداخلية في القطاع العام والفساد 3.1 مفهوم وفعالية المراجعة الداخلية

عرّف معهد المراجعين الداخليين (IIA) المراجعة الداخلية بأنها نشاط يقدم خدمات تأكيدية واستشارية تهدف إلى إضافة قيمة وتحسين عمليات المنظمة من خلال منهج منظم ومنضبط لتقييم وتحسين فاعلية عمليات إدارة المخاطر والرقابة والحوكمة (IIA, 2010). وتُعد فعالية المراجعة الداخلية مؤشرًا على جودة أدائها وقدرتها على تحقيق الأهداف الموضوعة (أحمد، 2013؛ Yismaw & Mihret, 2007).

تُسهم المراجعة الداخلية في تحسين أربع عمليات رئيسة: التعليم (Learning)، الدافع (Motivation)، الردع (Deterrence)، وإدخال التحسينات على العمليات (Process Improvements) (Sayag & Cohen, 2010; Azza-Abu, 2012). عدم فعالية وحدات المراجعة الداخلية في المؤسسات الحكومية ينعكس سلبًا على القدرة على التخطيط الفعال، واتخاذ قرارات مالية صحيحة، والحد من الاحتيال (Kida & Unegbu, 2011).

 3.2 المراجعة الداخلية في التشريعات السعودية

حظيت المراجعة الداخلية باهتمام متزايد في المملكة العربية السعودية، تجسد في قرارات تنظيمية عدة، منها: قرار مجلس الوزراء رقم (235) بتاريخ 20/08/1425هـ بتأسيس وحدات للرقابة الداخلية في كل جهة مشمولة برقابة ديوان المراقبة العامة، وارتباط رؤساء هذه الوحدات بالمسؤول الأول في الجهة (غنيم، 2016).

تبع ذلك صدور قرار مجلس الوزراء رقم (129) بتاريخ 06/04/1428هـ بالموافقة على اللائحة الموحدة لوحدات المراجعة الداخلية في الأجهزة الحكومية والمؤسسات العامة، حيث تتولى هذه الوحدات مهام حماية الأموال العامة، وضمان دقة البيانات المالية، وفاعلية العمليات الإدارية والمالية، والالتزام بالأنظمة والتعليمات، وسلامة أنظمة الرقابة الداخلية.

كما أُنشئت «الجمعية السعودية للمراجعين الداخليين» تحت إشراف الديوان العام للمحاسبة، بهدف تطوير مهنة المراجعة الداخلية في المملكة، وربطت الجمعية بعلاقات مهنية مع المعهد الدولي للمراجعين الداخليين، وتتيح اختبارات الزمالة باللغة العربية (بهجت، 2015؛ فداء، 2015).

 3.3 الفساد في القطاع العام وبرنامج مكافحته

عرفت الأمم المتحدة الفساد بأنه استغلال السلطة العامة من أجل تحقيق مكسب خاص، في حين عرّفته منظمة الشفافية الدولية بأنه «سوء استخدام السلطة العامة لتحقيق منفعة خاصة» (Transparency International). ويتخذ الفساد أشكالًا مالية وإدارية، ويؤثر في المجالات السياسية والاقتصادية والاجتماعية (Anderson, 2020).

ملخص العناصر الأساسية حسب المعيار الدولي ISSAI 5700 لبرنامج مكافحة الفساد

يوضح الشكل (1) أن برنامج مكافحة الفساد وفق المعيار الدولي ISSAI 5700 يرتكز على ثلاثة عناصر رئيسة: الوقاية (Prevention)، الاكتشاف (Detection)، والاستجابة (Reaction) (INTOSAI, 2016):

الوقاية: تهدف إلى منع حدوث حالات الفساد عبر إطار المعايير واللوائح والنصوص، وقواعد السلوك المهني، ونظام الرقابة الداخلية، وإدارة الموارد البشرية، والحكومة الإلكترونية.

الاكتشاف: يركز على كشف أي انتهاك للقوانين والأنظمة الإدارية والمالية في سير عمل المؤسسات الحكومية من خلال عمليات التدقيق والمراجعة وتمكين الموظفين والمواطنين من الإبلاغ عن الفساد.

الاستجابة: تشمل التحقيق في حالات الفساد، وتوقيع العقوبات، ودراسة الثغرات التي أدت لوقوع الفساد، وتحسين الإجراءات للحد من تكراره، واسترداد الأموال والأصول المختلسة.

تلعب المحاسبة القضائية دورًا مهمًا وكبيرًا في برنامج مكافحة الفساد الإداري والمالي عبر ما يمتلكه المحاسب القضائي من قدرات محاسبية وتدقيقية وتحقيقية تُسهم في الوقاية من الفساد، والكشف عنه، والاستجابة الفعّالة له (حبيب، 2020؛ Olaoye, 2020).

 4. الدراسات السابقة وتميّز الدراسة الحالية 4.1 دراسات تناولت المحاسبة القضائية في السعودية

استعرضت الدراسة عددًا من الأبحاث التي تناولت المحاسبة القضائية في السعودية، مثل دراسة السعد (2013) حول الممارسة الحالية والنظرة المستقبلية للمحاسبة القضائية، ودراسة فتني (2018) حول أهمية تعليم المحاسبة القضائية، ودراسة أبو عمارة والحركان (2019) عن كفاية محتوى المحاسبة القضائية في برامج المحاسبة بالجامعات السعودية، ودراسة سر الختم (2019) حول دور المحاسبة القضائية في التدقيق والتحكيم المالي، وغيرها.

 4.2 دراسات تناولت المراجعة الداخلية في القطاع العام السعودي

منها دراسة السهلي (2011) حول العوامل الهيكلية والمهنية لوحدات المراجعة الداخلية في المؤسسات الحكومية، ودراسة Sawan & Alzeban (2013) التي أكدت نتائج السهلي مع إضافة ضعف دعم الإدارة العليا، ودراستي المبارك والجبر (2021) والجبر والمبارك (2021) حول واقع المراجعة الداخلية ومحددات فاعليتها في الجامعات السعودية.

 4.3 دراسات حول الفساد في القطاع العام السعودي

منها دراسة العلوان (2016) حول عوامل الفساد الإداري في الأجهزة الحكومية السعودية، ودراسة المروان وآخرين (2021) التي بحثت في دور الحوكمة في مكافحة الفساد المالي في وحدات القطاع العام، وأوصت بإصدار دليل موحد لحوكمة القطاع العام وتعزيز التعاون بين الجهات الرقابية والقضائية.

 4.4 دراسات جمعت بين متغيرات الدراسة

استعرضت الدراسة أعمال Jager & Gloeck (2005) وAhmad & Salleh (2015) وOkoye & others (2013) وشعبان وشاهين (2015) والشواربي (2018) وOlaoye (2020) وOthman & Suleiman (2021) وأبو التبنجه والصرايرة (2021)، والتي تناولت التداخل بين المحاسبة القضائية والمراجعة الداخلية ومكافحة الاحتيال والفساد.

 4.5 ما الذي يميز الدراسة الحالية؟

تُعد هذه الدراسة من أوائل الدراسات التي بحثت توفر مقومات تطبيق المحاسبة القضائية وأثرها على فاعلية المراجعة الداخلية في القطاع العام السعودي.

أُجريت الدراسة من وجهة نظر المراجعين الداخليين العاملين في وحدات المراجعة الداخلية بالقطاع العام، مما يعكس الواقع العملي بصورة مباشرة.

تُعد من الدراسات القليلة التي تناولت المحاسبة القضائية في القطاع العام السعودي، وجمعت بين بعدي المحاسبة القضائية والمراجعة الداخلية في سياق مكافحة الفساد.

 5. مشكلة الدراسة وأهدافها وفرضياتها 5.1 مشكلة الدراسة

أثبتت الدراسات السابقة أهمية ودور المحاسبة القضائية في مكافحة الفساد المالي والإداري، وأهميتها في رفع كفاءة الرقابة الداخلية (حبيب، 2020). ومع تزايد عدد حالات الفساد المعلنة من هيئة مكافحة الفساد «نزاهة» في مؤسسات القطاع العام، رغم وجود هيئات رقابية ووحدات مراجعة داخلية، تبرز الحاجة لدراسة كيفية تعزيز فعالية هذه الوحدات في مكافحة الفساد من خلال الاستفادة من المحاسبة القضائية.

 5.2 أهداف الدراسة

الهدف الرئيس للدراسة هو بيان أثر توفر مقومات تطبيق المحاسبة القضائية على فاعلية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد المالي في القطاع العام السعودي، ويتفرع عنه:

دراسة أثر توفر المقومات العلمية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية على فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد.

دراسة أثر توفر المقومات البيئية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية على فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد.

دراسة أثر توفر المهارات والخبرات العملية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية على فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد.

 5.3 أسئلة الدراسة

السؤال العام: هل يوجد أثر بين توافر مقومات تطبيق المحاسبة القضائية وفعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد في القطاع العام السعودي؟

وتتفرع منه الأسئلة الفرعية المتعلقة بكل من المقومات العلمية والبيئية والمهارات والخبرات العملية.

 5.4 أهمية الدراسة

تكمن أهمية الدراسة في حداثة موضوعها وارتباطه بمكافحة الفساد في القطاع العام، وفي مساهمتها في تمكين وتحسين وحدات المراجعة الداخلية وزيادة فاعليتها من خلال توظيف المحاسبة القضائية، وتوفير نتائج قد تفيد صناع القرار في الجهات الرقابية والقطاع العام.

 5.5 فرضيات الدراسة

الفرضية الأولى (H1): من المتوقع أن يؤثر توافر المقومات العلمية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية لدى المراجعين الداخليين على فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد في القطاع العام.

الفرضية الثانية (H2): من المتوقع أن يؤثر توافر المقومات البيئية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية لدى المراجعين الداخليين على فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد في القطاع العام.

الفرضية الثالثة (H3): من المتوقع أن يؤثر توافر المهارات والخبرات العملية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية لدى المراجعين الداخليين على فعالية وحدات المراجعة الداخلية في مكافحة الفساد في القطاع العام.

 6. تصميم ومنهجية الدراسة 6.1 منهج الدراسة

استخدمت الدراسة المنهج الوصفي التحليلي، بوصفه الأنسب لطبيعة المشكلة، حيث تم وصف الظاهرة وتحليل بياناتها والعلاقات بين مكوناتها، اعتمادًا على بيانات تم جمعها عبر استبانة إلكترونية وُجهت إلى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية في القطاع العام.

 6.2 مجتمع وعينة الدراسة

يتكون مجتمع الدراسة من العاملين في وحدات المراجعة الداخلية في القطاع العام السعودي. تم تعميم رابط الاستقصاء على جميع العاملين في هذه الوحدات، واستُردت 101 استبانة صالحة للتحليل.

 6.3 أداة جمع البيانات واختبارها

تم تصميم قائمة استقصاء إلكترونية في ضوء الإطار النظري والدراسات السابقة، وعُرضت على أربعة محكّمين أكاديميين للتأكد من صدق المحتوى. جرت معالجة البيانات باستخدام برنامج SPSS، مع اختبار الصدق والثبات والتناسق الداخلي.

 7. نتائج اختبار فرضيات الدراسة 7.1 الفرضية الأولى: المقومات العلمية المتوسط الحسابي والانحراف المعياري والترتيب ودرجة الموافقة وقيمة T والقيمة الاحتمالية لعبارات محور المقومات العلمية
# العبارة المتوسط الحسابي الانحراف المعياري الوزن النسبي (%) الترتيب درجة الموافقة قيمة T Sig.
3 لدى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية القدرة على تتبع معلومات حالات الفساد وتحليلها. 3.79 1.12 75.76 1 كبيرة 7.01 0.000
4 لدى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية التأهيل العلمي الكافي لإدارة جلسات التحقيق في حالات الفساد. 3.73 1.24 74.55 2 كبيرة 5.86 0.000
2 لدى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية التأهيل العلمي الكافي بأساليب المراجعة الحديثة. 3.72 0.93 74.34 3 كبيرة 7.70 0.000
5 لدى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية التأهيل العلمي الكافي لجمع الأدلة حول حالات الفساد. 3.58 0.92 71.52 4 كبيرة 6.26 0.000
6 لدى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية القدرة على الاتصال والتواصل الفعال مع الأجهزة الرقابية المختصة. 3.57 0.78 71.31 5 كبيرة 7.17 0.000
7 لدى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية مؤهلات تمكنهم من استخدام أحدث التقنيات الإلكترونية في عمليات المراجعة. 3.53 0.54 70.51 6 كبيرة 9.66 0.000
1 لدى العاملين في وحدات المراجعة الداخلية التأهيل العلمي الكافي لاكتشاف حالات الفساد. 3.43 1.18 68.69 7 كبيرة 3.66 0.000
الدرجة الكلية لجميع العبارات 3.62 0.96 72.38 - كبيرة 6.76 0.000

تشير النتائج إلى موافقة كبيرة من أفراد العينة على توفر المقومات العلمية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية لدى المراجعين الداخليين، بما يدعم قبول الفرضية الأولى.

 7.2 الفرضية الثانية: المقومات البيئية المتوسط الحسابي والانحراف المعياري والترتيب ودرجة الموافقة وقيمة T والقيمة الاحتمالية لعبارات محور المقومات البيئية
# العبارة المتوسط الحسابي الانحراف المعياري الوزن النسبي (%) الترتيب درجة الموافقة قيمة T Sig.
9 توجد أنظمة قانونية تنظم عملية التعاون بين وحدات المراجعة الداخلية والهيئات القانونية فيما يتعلق بمكافحة الفساد والتوصية باستخدام أفضل الطرق والوسائل في مكافحة الفساد. 4.05 1.38 81.00 1 كبيرة 8.91 0.000
14 تتابع وحدات المراجعة الداخلية المعلومات الواردة بخصوص حالات الفساد. 3.99 0.72 79.80 2 كبيرة 9.80 0.000
2 اهتمام وحرص وحدات المراجعة الداخلية لتأهيل الموارد البشرية لديها؛ لتكون قادرة على ممارسة الأساليب الحديثة مثل أساليب وإجراءات المحاسبة القضائية لاكتشاف حالات الفساد. 3.86 1.04 77.20 3 كبيرة 11.13 0.000
11 تتمكن وحدات المراجعة الداخلية من كتابة التقارير التي تُعين القضاة على اتخاذ الحكم بالتوضيح والتحليل عن حالات الفساد. 3.70 0.49 73.90 4 كبيرة 5.19 0.000
12 تمتلك وحدات المراجعة الداخلية القدرة على اكتشاف حالات الفساد ومرتكبي عمليات الفساد. 3.60 0.76 71.90 5 كبيرة 12.02 0.000
13 تعمل وحدات المراجعة الداخلية على متابعة محاكمة مرتكبي جرائم الفساد. 3.53 0.10 70.50 6 كبيرة 6.87 0.000
4 تتوفر تشريعات وقوانين تسمح باستخدام الأساليب الحديثة مثل أساليب المحاسبة القضائية كـأسلوب التحقيق والتحري في مكافحة الفساد. 3.52 0.82 70.30 7 كبيرة 4.70 0.000
10 تتمتع وحدات المراجعة الداخلية بالاستقلالية التامة لمكافحة الفساد. 3.52 1.34 70.30 8 كبيرة 3.71 0.000
6 يوجد فعالية لقنوات الاتصال المتاحة بين وحدات المراجعة الداخلية وديوان المحاسبة لمتابعة حالات الفساد. 3.34 0.95 66.90 9 كبيرة 2.56 0.010
8 تلبي الجهات التشريعية طلبات وحدات المراجعة الداخلية بتعديل القوانين الخاصة باستخدام الأساليب الحديثة مثل أساليب المحاسبة القضائية المختلفة. 3.34 1.17 66.90 10 كبيرة 7.16 0.000
1 يوجد قبول واستعداد لدى المؤسسات الحكومية لتطبيق التعاون والشراكة مع المحاسبين القضائيين للاستفادة من خدمات المحاسبة القضائية. 3.28 0.40 65.70 11 كبيرة 3.00 0.000
5 تدعم إدارات المؤسسات استخدام الأساليب الحديثة مثل أساليب المحاسبة القضائية كـأسلوب التحقيق والتحري في مكافحة الفساد. 3.25 1.33 65.10 12 كبيرة 3.05 0.000
7 يوجد قوانين خاصة تنظم استخدام الأساليب الحديثة مثل أساليب المحاسبة القضائية كـأسلوب التحري والتحقيق في مكافحة الفساد. 2.85 0.48 57.00 13 متوسطة -1.58 0.060
3 توفر وحدات المراجعة الداخلية ورش عمل حول الأساليب والإجراءات الحديثة مثل أساليب وإجراءات المحاسبة القضائية كـأسلوب التحقيق والتحري وجمع الأدلة. 2.69 1.09 53.70 14 متوسطة (منخفضة) -3.01 0.000
الدرجة الكلية لجميع العبارات 3.47 0.86 69.30 - كبيرة 12.27 0.010

تدل النتائج على أن أفراد العينة يرون أن المقومات البيئية متوافرة بدرجة كبيرة عمومًا، مع وجود قصور نسبي في القوانين الخاصة المنظمة لاستخدام أساليب المحاسبة القضائية وورش العمل التدريبية، مما يدعم قبول الفرضية الثانية مع الإشارة لنقاط التحسين.

 7.3 الفرضية الثالثة: المهارات والخبرات العملية المتوسط الحسابي والانحراف المعياري والترتيب ودرجة الموافقة وقيمة T والقيمة الاحتمالية لعبارات محور المهارات والخبرات العملية
# العبارة المتوسط الحسابي الانحراف المعياري الوزن النسبي (%) الترتيب درجة الموافقة قيمة T Sig.
6 يخطط العاملون في وحدات المراجعة الداخلية عملية التدقيق بفعالية لاكتشاف حالات الفساد والغش المالي. 3.89 1.22 77.78 1 كبيرة 7.25 0.000
4 يتمتع العاملون في وحدات المراجعة الداخلية بمهارات متميزة؛ كمهارات الاتصال والتفاوض ولغة الجسد وإدارة النقاش في التحقيق في قضايا الفساد. 3.81 0.78 76.16 2 كبيرة 10.33 0.000
3 يمتلك العاملون في وحدات المراجعة الداخلية مهارات التحري والتقصي وجمع الأدلة المبدئية حول شبهات الفساد. 3.76 0.92 75.15 3 كبيرة 8.23 0.000
2 يمتلك العاملون في وحدات المراجعة الداخلية مهارة إدارة لجان التحقيق في حالات الفساد. 3.75 1.15 74.95 4 كبيرة 6.44 0.000
1 يمتلك العاملون في وحدات المراجعة الداخلية مهارة استخدام أدوات التحليل والقياس المختلفة لمكافحة الفساد، لتعزيز إمكانية الوصول إلى النتائج وربطها بالمسببات. 3.69 0.72 73.74 5 كبيرة 9.45 0.000
8 يمتلك العاملون في وحدات المراجعة الداخلية المعرفة الكافية بالجوانب القانونية، كقانون العقوبات وقانون انضباط موظفي الدولة والقانون الجنائي والإداري... إلخ. 3.67 0.64 73.33 6 كبيرة 10.38 0.000
7 يمتلك العاملون في وحدات المراجعة الداخلية القدرة على تقييم مخاطر الفساد بفعالية. 3.66 1.53 73.13 7 كبيرة 4.26 0.000
5 يمتلك العاملون في وحدات المراجعة الداخلية مهارات استخدام الحواسيب وأنظمة المحاسبة والبرامج المتخصصة لتحليل البيانات في حالات الفساد المالي. 3.59 0.50 71.72 8 كبيرة 11.77 0.000
الدرجة الكلية لجميع العبارات 3.73 0.93 74.50 - كبيرة 8.51 0.000

تدل النتائج على توافر المهارات والخبرات العملية اللازمة لتطبيق المحاسبة القضائية لدى المراجعين الداخليين بدرجة كبيرة، مما يدعم قبول الفرضية الثالثة.

 8. مناقشة النتائج والتوصيات 8.1 مناقشة النتائج

أظهرت النتائج أن نحو 72% من عينة الدراسة موافقون بدرجة كبيرة على امتلاك المراجعين الداخليين تأهيلًا علميًا ومهارات وقدرات تساعدهم في تتبع معلومات حالات الفساد وتحليلها. كما أن حوالي 69% موافقون بدرجة كبيرة على أن البيئة التنظيمية تدعم التعاون بين وحدات المراجعة الداخلية والهيئات القانونية في مكافحة الفساد.

لكن لوحظ وجود استجابة متوسطة بشأن توفر قوانين خاصة تنظّم استخدام الأساليب الحديثة مثل المحاسبة القضائية، وضعف في عقد ورش العمل المتعلقة بهذه الأساليب، مما يقلل من استثمار هذه الإمكانات بشكل كامل.

 8.2 توصيات الدراسة

توفير ورش عمل تدريبية وندوات للتعريف بالمحاسبة القضائية وأهميتها، وتطوير خبرة المراجعين الداخليين في هذا المجال، وتمكينهم من الحصول على شهادات مهنية في المحاسبة القضائية ومكافحة الفساد.

تصويب إجراءات عمل المحاسبة القضائية من خلال إصدار دليل إجرائي رسمي يُعد تحت إشراف الهيئات المهنية المختصة، لتنظيم عمل المحاسبة القضائية وتحديد أدوارها داخل القطاع العام.

تضمين اللائحة الموحدة لوحدات المراجعة الداخلية بنودًا تؤكد ضرورة امتلاك منسوبي هذه الوحدات للمعرفة الأساسية بالمحاسبة القضائية وتشجيعهم على اكتساب مهاراتها.

التعاون بين الجهات الأكاديمية والمهنية لاعتماد برامج تعليمية وتدريبية متخصصة في المحاسبة القضائية، مع التركيز على علاقتها بالمراجعة الداخلية ومكافحة الفساد.

إجراء مزيد من البحوث والدراسات التطبيقية حول دور المحاسبة القضائية في دعم المراجعة الداخلية ومكافحة الفساد في القطاع العام السعودي.

 المراجع أبو عمارة مصطفى محمد الحركان أحمد عبد الكريم 2019 تقييم مدى كفاية المحتوى الحالي للمحاسبة القضائية في برامج المحاسبة في الجامعات السعودية المجلة العالمية للاقتصاد والإدارة 6 3 https://www.researchgate.net أحمد زكريا عبده السيد 2013 إطار لمحددات فعالية وظيفة المراجعة الداخلية في القطاع الحكومي: دراسة ميدانية على وزارة الإدارة المحلية بجمهورية مصر العربية مجلة التجارة والتمويل 33 3 333 382 الجليلي مقداد أحمد يحيى جميل رافي نزار 2012 دور المحاسب القضائي في الكشف والتصدي لعمليات غسيل الأموال: دراسة حالة من مكتب التحقيقات الفيدرالي مجلة الإدارة والاقتصاد 93 81 95 جمعية مكافحة الاحتيال (ACFE) 2020 التقرير الأممي حول الاحتيال الوظيفي وسوء استغلال الصلاحيات الوظيفية: دراسة الاحتيال الوظيفي عالميًا لعام 2020 الخالدي ناهض نمر محمد 2014 دور المحاسبة القضائية في مواجهة ممارسات المحاسبة الإبداعية والحد من آثارها على القوائم المالية مجلة جامعة فلسطين للأبحاث والدراسات 6 1 42 الخواجا حمدي 2012 أثر الفساد على الجوانب الاقتصادية والاجتماعية ورقة عمل مقدمة للورشة التدريبية بعنوان: الموروث الديني ودوره في محاربة الفساد، رام الله، فلسطين. السعد صالح عبد الرحمن 2013 المحاسبة القضائية في المملكة العربية السعودية: الممارسة الحالية والنظرة المستقبلية: دراسة ميدانية استكشافية مجلة جامعة الملك عبد العزيز: الاقتصاد والإدارة 27 1 السهلي محمد بن سلطان القباني 2011 تحليل العوامل الهيكلية والمهنية لوحدات المراجعة الداخلية في المؤسسات الحكومية بالمملكة العربية السعودية مجلة الفكر المحاسبي 15 1 2 29 السيد هاشم 2021 المحاسبة القضائية دار الوتد الدوحة، قطر السيِّسي نجوى أحمد إسماعيل 2006 دور المحاسبة القضائية في الحد من ظاهرة الغش في القوائم المالية: دراسة ميدانية المجلة العلمية للاقتصاد والإدارة 1 33 84 الشواربي محمد عبد المنعم 2018 أثر إدماج أساليب المحاسبة القضائية في مراحل المراجعة الداخلية على كفاءة المراجع الداخلي مجلة الفكر المحاسبي 22 7 131 199 10.21608/atasu.2018.36613 العلوان جعفر أحمد 2016 عوامل الفساد الإداري في الأجهزة الحكومية السعودية من وجهة نظر موظفي القطاع الحكومي: دراسة ميدانية مجلة جامعة الملك عبد العزيز: الاقتصاد والإدارة 30 139 170 الجبر عبد الرحمن علي المبارك عائذ إبراهيم 2021 محددات فاعلية المراجعة الداخلية في القطاع العام: الجامعات السعودية المجلة العلمية لجامعة الملك فيصل - العلوم الإنسانية والإدارية 22 2 المبارك عائذ إبراهيم الجبر عبد الرحمن علي 2021 واقع المراجعة الداخلية في الجامعات السعودية الحكومية: دراسة ميدانية المجلة العلمية لجامعة الملك فيصل - العلوم الإنسانية والإدارية 22 1 المدحجي محمد أحمد سالم 2010 أهمية التشريعات والمعايير التخطيطية في الحفاظ على البيئة الحضرية مجلة العلوم والتكنولوجيا 15 2 3 18 المروان مصعب عبد الرحمن محمد أبو خشبة عبد العال بن هاشم محمد السعد صالح بن عبد الرحمن 2021 دور الحوكمة في مكافحة الفساد المالي في وحدات القطاع العام في المملكة العربية السعودية: دراسة ميدانية المجلة العربية للآداب والدراسات الإنسانية 5 19 المنظمة الدولية للأجهزة العليا للرقابة المالية والمحاسبة (INTOSAI) 2016 المعيار ISSAI 5700: دليل تدقيق مكافحة الفساد https://www.audit.gov.bz بهجت محمد فداء 2015 أهداف ومفاهيم ومعايير المراجعة الداخلية ندوة ديوان المراقبة العامة السنوية الثانية عشرة، الرياض. بوعزة محمد الأمين بو سالم أبوبكر بوطيبة فيصل 2017 التكامل بين المحاسبة القضائية وحوكمة المؤسسات كمدخل لمكافحة الفساد على مستوى المؤسسات الاقتصادية مجلة البحوث في العلوم المالية والمحاسبية 2 3 68 75 حبيب خالد صبحي سعد الدين 2020 دور المحاسبة القضائية والرقابة الداخلية في مكافحة الفساد المالي: دراسة تطبيقية على المؤسسات العامة في قطاع غزة رسالة دكتوراه خضير حال سامي موفق أحمد 2010 الاستثمار الأجنبي وأثره في البيئة الاقتصادية مجلة الإدارة والاقتصاد 80 136 156 دراجي عيسى 2010 البيئة والميزة التنافسية الملتقى الدولي الرابع: المنافسة والاستراتيجيات التنافسية للمؤسسة الصناعية خارج قطاع المحروقات في الدول العربية، الجزائر. دعاس غسان 2016 تقييم مدى إدراج المحاسبة القضائية ضمن مناهج التعليم المحاسبي في الجامعات الفلسطينية مجلة جامعة فلسطين التقنية 4 2 شعبان إنعام عثمان شاهين علي عبد الله أحمد 2015 مدى توافر مقومات تطبيق المحاسبة القضائية لاكتشاف حالات الاحتيال المالي في الوحدات الاقتصادية من وجهة نظر مدققي الحسابات بمكاتب التدقيق في قطاع غزة رسالة ماجستير عارم سعد سعيد محمد آل حسن علي فايع محمد 2016 المحاسبة القضائية والحد من الفساد المالي والإداري في المملكة العربية السعودية: دراسة تطبيقية على منطقة عسير مجلة المحاسبة والتدقيق والحوكمة 1 3 غنيم محمود رجب يس 2014 نحو إطار متكامل لاستخدام المراجعة القضائية في منع واكتشاف الغش في البيئة المصرية المجلة العلمية للاقتصاد والتجارة 4 137 228 غنيم محمود رجب يس 2016 محددات جودة أنشطة المراجعة الداخلية ودورها في مواجهة الفساد المالي: دراسة ميدانية في البيئة السعودية مجلة الفكر المحاسبي 20 5 191 256 مشكور سعود جايد الشرع عطاء حسن عبد عباس حيدر 2017 المسؤولية المهنية للمدقق الداخلي وأثرها في الحد من ظاهرة الفساد المالي والإداري: دراسة على عينة من المدققين في مدينة السماوة مجلة المثنى للعلوم الاقتصادية والإدارية 7 3 منظمة الشفافية الدولية 0 https://www.transparency.org معهد المراجعين الداخليين 0 https://www.theiia.org Abu Al Khalaf Muhammad Tasnim Abu Al Tapanjeh Mahmoud Abdussalam 2021 The Availability of Forensic Accounting Application Factors in Enhancing the Efficiency of Auditors Asian Journal of Finance & Accounting 13 3 807 819 Azza-Abu W. 2012 The Perceived Effectiveness of the Internal Audit Function in the Public Sector Context Unpublished PhD thesis, University of Southern Queensland, Faculty of Business & Law Sawan N. Alzeban A. 2013 The role of the internal audit function in the public sector context African Journal of Business Management 7 6 Anderson J. I. M. 2020 Corruption has modernized so anticorruption initiatives should so World Bank Blogs https://blogs.worldbank.org Badara Z. S. M. Saidin S. 2013 The impact of effective internal control system on the effectiveness of internal audit at local government level Journal of Social and Development Sciences 4 1 16 23 Certified Expert Accountant (CEA) 2013 Forensic Accounting: Certified Expert Accountant Sayag G. Cohen A. 2010 The effectiveness of internal auditing: An empirical examination of its determinants in Israeli organisations Australian Accounting Review 20 3 296 307 10.1111/j.1835-2561.2010.00092.x Crumbley L. D. 2004 The growing field of forensic accounting New Accountant Mihret G. D. Yismaw A. W. 2007 Internal audit effectiveness: An Ethiopian public sector case study Managerial Auditing Journal 22 5 470 484 McGuire L. B. Nunn L. Jost E. Whitcomb C. 2006 Forensic accountants: Financial investigators Journal of Business & Economics Research 4 2 10.19030/jber.v4i2.2631 Okoye I. E. 2009 Forensic accounting in developing economies: Problems and prospects SSRN Electronic Journal 10.2139/ssrn.1789123 Olaoye A. A. 2020 Combating financial crime through forensic accounting in Nigeria’s public sector Journal of Economic & Business Research 133 3 91 102 Ramaswamy V. 2005 Corporate governance and the forensic accountant Journal of Corporate Accounting & Finance 16 2 69 75 Othman B. Z. Suleiman N. 2021 Forensic accounting investigation of public sector corruption in Nigeria: The Gioia methodology Qualitative Report 26 3 1021 1032 10.46743/2160-3715/2021.3907 Kida I. M. Unegbu O. A. 2011 Public sector management: Internal audit as an instrument for improving accountability Emerging Trends in Economics and Management Sciences 2 4 304 309 Weygandt J. J. Kimmel P. D. Kieso D. E. 2012 Accounting Principles, International Student Version 10 John Wiley & Sons, Inc. Singleton T. W. Singleton A. J. Bologna J. Lindquist R. 2006 Fraud Auditing and Forensic Accounting 3 John Wiley & Sons, Inc. Singleton T. W. Singleton A. J. Bologna J. Lindquist R. 2010 Fraud Auditing and Forensic Accounting 4 John Wiley & Sons, Inc.